從工程造價角度全面解析“建筑業營改增”！

文章出處：網責任編輯：作者：人氣：-發表時間：2016-05-04 10:40:00【大中小】

建筑行業中按照計價規則形成的工程總造價就是建筑企業的收入。這就決定了建筑企業和建筑產品的定價機制和其他產品有本質的不同。絕大多數行業的銷售價格是依據市場而定，其收入取決于市場行情；而建筑業雖然在計價規則中也規定了價格調整的規則，看上去也是隨著價格的波動導致工程總價的波動，但其實質仍是一種規則定價，而不是市場行情定價。

例如：鋼筋生產廠商的銷售價格不是依據某個規則計算出來的，而是根據市場的行情進行調整，銷售價格從4000元每噸降到2800元每噸，完全是市場競爭的結果。而建筑業則與之不同，一個建設期是五年的項目，在五年以后工程結算時，采用的是五年前的計價規則，只是按照調價的規則進行計算得出工程總造價，與市場行情是否相符則不在討論范圍內。

住建部辦公廳發布的[2016]4號文《關于做好建筑業營改增建設工程計價依據調整準備工作的通知》規定，營改增之后建筑行業的工程造價=稅前工程造價×（1+11%）。其中，11%為建筑業擬征增值稅稅率，稅前工程造價為人工費、材料費、施工機具使用費、企業管理費、利潤和規費之和，各費用項目均以不包含增值稅可抵扣進項稅額的價格計算，相應計價依據按上述方法調整。我們知道，所謂的增值稅里面有三個概念：一個是增值稅的進項稅、二是增值稅的銷項稅、三是增值稅的應納稅額。通常企業財務討論的都是應納稅額的高低。這在財務領域是完全正確的。而按照住建部文件文件所的規定，工程造價計價規則中，構成工程總價的只有銷項稅額，與進項稅和應納稅額無關，這就導致了工程造價計價和財務會計核算中最大的區別。

工程造價行業與財務會計領域意見的最大的四個分歧點

分歧一：稅負與企業負擔實施營改增后，雖然理論測算施工企業的稅負會減少，但是實際情況與理論測算有很大差距，實際施工企業的稅負是大幅增加的。工程項目在整個工程造價的計算過程中，只要根據計價規則計算出的稅金金額和企業實際繳納稅金一致，那么營改增對企業的負擔是沒有影響的。

例如：現行建筑行業的營業稅是3%，如果財稅部門發文將營業稅稅率由3%增加到10%，那么施工企業的負擔增加了嗎？比如，成本為100萬的工程，需要繳納3萬營業稅稅金，增長到10%是10萬營業稅稅金，從財務的角度來看，稅負肯定是增加的，增加了7萬的稅金金額。

但是企業的負擔增加了么？

根據前文所述的工程造價是依據計價規則計算形成的，且在項目的計價規則中有稅金的計算方法。在3%的營業稅稅率下，稅金計算可得100萬×3%=3萬，計入總造價為103萬；假設案例中營業稅增加到10%稅率后，工程計價規則的稅金一項就隨之改變，從3%變為10%，這樣調整后的工程總造價也就變成了110萬。業主方就要支付給施工企業110萬元的價款。因此對于施工企業來說，營業稅由3%增加到10%是增加了稅金金額，但是對企業的負擔是沒有影響的。導致這個結果的原因就是前面所說的工程的價格形成是依據規則而不是依據市場，因此，只要計價規則計算得出的稅金金額和企業實際支付的金額是一致的，稅金的多少不會對施工企業的負擔造成任何的影響，這就是基于工程造價和財務會計的第一個巨大差異。

分歧二：有無發票對工程總價的影響基于工程造價計價的規則，企業施工能否取得發票，這對企業負擔來說也基本不產生影響。打個比方，企業買了100萬（不含稅成本）的建材，假設增值稅稅率是6%。在有發票的情況下，根據公式其工程總造價為100×（1+11%）=111萬，而6萬增值稅（進項稅）是將來用來抵扣的；而在無票的情況下，企業只付出了100萬，沒有6萬的增值稅及發票，在此情況下項目的工程總造價還是111萬。

也就是說，從工程造價方面來說，企業的負擔并沒有發生變化。例如，還是假設企業購買有發票的建材106萬，6萬是增值稅，工程造價計價是111萬。對企業負擔來說，企業在買這批建材的時候已經支付了6萬的進項稅，當然也拿到了進項稅的發票；在計算工程總造價的時候開出去了111的發票，其中11萬是銷項稅。11萬銷項稅-6萬進項稅=5萬應納稅額。所以，企業實際的負擔就是兩個方面，一是采購建材時，付出的6萬進項稅，二是支付了5萬的應納稅額，即企業負擔一共是11萬。反之，如果企業沒有發票。那企業僅僅花費了100萬，那么工程總造價還是111萬。由于沒有發票可以抵扣，所以企業要全額繳納增值稅，即企業繳納11萬的增值稅。在這種情況下，企業的負擔依然是11萬。從這個角度來講，有沒有發票對工程總造價沒有影響，對企業負擔也沒有影響。但是實際操作上，106萬的開票價格在不開票的情況下很難拿到100萬的價格，如果拿到的是101萬的不開票價格，則對施工企業是不利的，從這個層面來講，不規范的行為將導致企業的不利，這將促使企業更傾向于依法納稅，依法取得發票。

分歧三：營改增后工程總價的變化

正是因為工程造價和財務會計是兩個體系，所以得出的觀點才與建筑行業財務核算得出的結論不同。對于營改增前后工程總造價的變化，在很多研究中都是假設營改增前后工程總造價不變。但如果是基于這個假設，那可能假設條件本身就是錯誤的。因為營改增以后，一旦確定建設部[2016]4號文的造價計算規則，則工程總造價一定是變化的。而至于變化的幅度和對造價的影響，大部分的項目在營改增后的工程總造價是降低的。從這個層面上來說，營改增對建筑企業而言并不會增加稅負。

分歧四：建筑業增值稅率11%不宜再降

從營業稅3%到增值稅11%的“飛躍”可能對大多數的建筑行業來說是極為頭疼的，許多參與了建筑行業營改增調研的企業都發出過他們的聲音，“建議營改增后將建筑業增值稅率由11%降低到8%左右，甚至有提出將稅率降低到6%的聲音，不然施工企業稅負將大幅增加。但也有截然不同的觀點——建筑業增值稅的稅率11%不宜再低。

例如：建筑業的增值稅稅率是11%，但采購的大部分材料的稅率是17%，那么就會出現倒掛現象。建筑業任何一個項目都是由是人工、材料、機械組成的。其中，人工是不存在抵扣項的，材料部分大多的可抵扣稅率都是17%，3%征收率占少數；而機械也有17%、11%等不同可抵扣率。假設有一項成本是100萬（已除稅）的工程，則其銷項稅為11萬，其中有70%的部分是可以抵扣的（30%是人工不能抵扣），且將綜合抵扣率設為是16%，那么取得進項稅額為70萬×16%=11.2萬，銷項稅11萬-進項稅11.2萬=-0.2萬（應納稅額），在這個情況下，盡管這家企業的應納稅額為0，但仍有0.2萬元留抵。而如果根據某些企業的提議，把建筑業的增值稅率降到8%，那在這個項目上就會產生8萬-11.2萬=-3.2萬的差距，這樣就會導致企業每次繳納的稅都是0%，但企業留抵的3.2萬就拿不回來了。如此，施工單位的稅負依舊是3%左右，這與原來的營業稅基本上是一致的。而如果是增值稅是6%的話，與11%相比就要倒掛5%，那么他每年的應納稅額都是0，但是企業實際稅負接近5%。所以從這個角度看，11%的稅率是合適的。從稅負上來說只要企業的應納稅額在3%以下，比起營業稅來說，企業在增值稅下的運行是減負的。

甲供材VS乙供材

面對營改增的全面實施，它不僅僅是對企業財務部門的考驗，建筑行業中的甲方、施工單位、咨詢單位等各方基于不同的立場也同樣存在不同的看法，由此可能會形成施工單位和業主的博弈，例如甲供材問題就是大家都很關心的問題之一。營改增之后是否會出現大量的從乙供材（僅僅拿到11%的進項抵扣）的狀況轉為甲供材（可拿到17%的進項抵扣）也是極受關注的問題。隨著3月24日，財政部下發了財稅[2016]36號文《關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》，其中對于甲供的規定是“一般納稅人為甲供工程提供的建筑服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。”除此之外就再也沒有其他對甲供的細則規定了。

根據該文件的規定，可能會出現兩種情況，一種是甲供之后，施工企業選擇用簡易計稅方法計稅，另一種可能是仍采用一般納稅方法，那么這兩種方法會帶來什么樣的不同影響呢？第一種情況，施工企業采用簡易計稅方法，則甲方采購材料拿到17%的進項稅，可以用來抵扣；如果乙供，甲方拿不到任何抵扣，因此很明顯采用甲供材方式給甲方更大的好處，甲方會傾向于多使用甲供材。而在第二種情況下，施工企業采用一般納稅法，如果甲供材料則假設甲方采購材料117萬（包含17%進項稅），則取得17萬可抵扣額，如果乙供，則取得11萬可抵扣額，由于增值稅是價外稅的特點，對于甲方來說，兩者是結果是一樣的，但對于現金流來說，甲供材料還比乙供多占用了6萬元的資金，因此從這個角度而言，甲供料對甲方是不合算的。因此在政策實際實施時，到底采用哪種方案將成為甲方和施工企業的博弈要點之一。

新項目VS老項目

財稅[2016]36號文《關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》對新老項目的劃分也做了規定如下：

一般納稅人為建筑工程老項目提供的建筑服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。建筑工程老項目，是指：

（1）《建筑工程施工許可證》注明的合同開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項目；

（2）未取得《建筑工程施工許可證》的，建筑工程承包合同注明的開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項目。

細則對新老項目的劃分規定對工程造價會造成一定的影響，例如在4月20日完成公開招標并在4月28日簽訂了施工合同，注明開工日期是5月份，則按本規定是屬于新項目，新項目應按增值稅下的計價體系來完成，但是原來的招標都是基于營業稅下的計價體系，那如何進行轉換會成為一個難題。即便確定了轉換的方法，但是鑒于合同是4月28日簽訂的，改變單價組成是不是屬于違反了合同法尚待商榷。有專家認為可能比較合理的劃分新老項目的標準應以哪個文件最終確定了計價方式則應按這個文件的確定時間來作為新老項目的劃分界限。常規來講，中標通知書是確定中標的依據，根據目前的通行做法，招標是要約邀請，投標是要約，中標通知則是承諾。因此，以中標通知書的時間來確定新老項目的劃分可能會避免前文所述的尷尬，在沒有中標通知的案例里可以采用合同的簽訂時間，因為其也是確定該項目工程計價依據的法律文件。